מס הכנסה
מיסים כללי
מיסוי מקרקעין
מס ערך מוסף
משפט כללי
פסקי דין

תיקון שומת מס שבח


צמצום העילות לתיקון שומת מס שבח


מאת: עוזי שוחט עו"ד (רו"ח)


ביום 24.04.10 ניתן פס"ד בבית המשפט העליון, ע"א 7759/07 רות כספי נ' מנהל מס שבח מקרקעין נתניה. העובדות שפסק הדין מתייחס אליהן הן כדלקמן:

בשנת 1999 התקשרו המערערים בהסכם לעסקת קומבינציה עם חברה (להלן: "הקבלן"). המשיב הוציא למערערים שומה מטעמו ב-2/00. לאחר שהשיגו המערערים על השומה, הוצאה שומה מתוקנת ב-2/01. במהלך שנת 2001 קרס הקבלן והבניה הופסקה. הבניה הושלמה על ידי כונס נכסים בכספים של המערערים ורוכשי הדירות. בשנת 2004 פנו המערערים למשיב בבקשה לתיקון שווי המכירה בשומה, בהתאם לסכומים הנוספים שנאלצו לשלם להשלמת הבניה. המשיב וועדת הערר דחו את הבקשה.

בית המשפט העליון דחה את הערעור ופסק כי "שווי המכירה יהא שווי התמורה המוסכמת, קרי, הבניה; שווי הבניה יחושב כשווי השוק של שירותי הבניה לבעלים בצירוף רווח קבלני מקובל ביום המכירה, ללא מרכיב הקרקע. שווי זה יכלול בתוכו גם מרכיבים עתידיים, ככל שאלה מקבלים ביטוי בהסכם. לפיכך, יש לראות בשווי המכירה לצרכי מס שבח את השווי ביום ההסכם, ואין התפתחויות מאוחרות וחיצוניות להסכם יכולות לשנות שווי זה".

בעת יישום ההלכה שלעיל פסק ביהמ"ש העליון מפי כב' השופטים א' רובינשטיין, ע' פוגלמן וי' עמית, כי אין לתקן את שווי המכירה. לפי פסק הדין העלויות הנוספות, אשר שולמו על ידי המערערים, אינן מפחיתות את השווי בעיסקת הקומבינציה, אלא הן יובאו לידי ביטוי בעת מכירת הדירות בעתיד.

לדעתי פסק הדין שגוי משני טעמים עיקריים:

הטעם הראשון הינו, כי קיימת סתירה מובנית בתוך פסק הדין עצמו. מחד, בית המשפט העליון פסק, כי שווי המכירה יכלול בתוכו גם מרכיבים עתידיים, ככל שאלה מקבלים ביטוי בהסכם (שכן עניין לנו בתמורה המוסכמת) – תשלומים דחויים, תנאים מתלים וכן הלאה. מאידך, נפסק, כי אי ביצוע עבודות הבניה על ידי הקבלן איננו מהווה "עובדה חדשה", אשר יש להתחשב בה, זאת למרות שהקבלן התחייב בהסכם לבצע את כל עבודות הבנייה עליהן הוסכם.

והרי בעת קביעת שווי המכירה, נקודת המוצא היא, כי הקבלן יבצע את כל ההתחייבויות על פי הסכם הקומבינציה. אי מילוי ההתחייבויות על ידי הקבלן הינו בפירוש אירוע אשר הצדדים התייחסו אליו בהסכם, במסגרת הסעדים בגין הפרתו. לפיכך הוא בגדר אירוע עתידי אשר קיבל ביטוי בהסכם.

ניתן גם לומר, כי השווי בעסקת הקומבינציה נקבע כתלות בתנאי מתלה שהקבלן יבצע את המוטל עליו, ולעת כשלון התמורה, באופן מלא או באופן חלקי, מתקיים אירוע שהוא בגדר עובדה חדשה המפחיתה את שווי המכירה. במילים פשוטות, קיים נתק מוחלט בין הניתוח המשפטי בפסק הדין וההלכה המשפטית אשר נפסקה בו לבין יישום ההלכה אשר נפסקה.

הטעם השני נעוץ בקביעה שבפסק הדין כאילו וכביכול משולם מס אמת על ידי המערערים בשל כך שרשות המיסים מוכנה להתחשב בתשלומי המערערים עבור השלמת הבנייה כניכוי בעת שתימכרנה הדירות. אמירה זו איננה יותר ממס שפתיים, מאחר שמכר הדירות עשוי להתבצע בעוד שנים רבות, אם בכלל, או שהוא עשוי להתבצע בדרך של מכירה פטורה ממס.

יוצא אפוא, כי פסק הדין עלול לגרום לעיוות דין חמור, ולשומת מס ביתר, אשר בינה לבין שומת מס אמת אין ולא כלום, הואיל והמוכרים בעסקת הקומבינציה לא קיבלו מהקבלן את התמורה אותה הם היו אמורים לקבל, ואף על פי כן הם שילמו מס שבח על מלוא התחייבויות הקבלן, ולא על התמורה שאותה הם קיבלו בפועל מהקבלן. זוהי למעשה המשמעות המעשית של פסק הדין, אשר יש לתמוה על ההיגיון המסתתר מאחוריה.

פסק הדין של בית המשפט העליון עומד בסתירה לפסק הדין אשר ניתן בעניין אלקה ((ע"א 2112/95) שם הותרו במע"מ חובות אבודים, בשל היעדר כל הצדקה כלכלית לחיוב במע"מ עבור עסקה או חלק מעסקה אשר לא יצאה אל הפועל. בענייננו, חלק מהעסקה לא יצא אל הפועל בשל פשיטת הרגל של הקבלן, ושומה היה על בית המשפט העליון להורות על תיקון שווי העסקה, ועל קביעת השווי בהתאם למה שהמערערים קיבלו בפועל מהקבלן. למרבה הצער ההלכה אשר התקבלה אינה הגיונית, אינה צודקת ואינה נכונה.

פסק הדין עומד לדעתי גם בסתירה לעקרונות הבסיסיים ביותר של דיני המס בישראל ולעקרון שלפיו יש לחתור לתשלום מס אמת (ע"א 5359/92 ורה דבורה שכטר; ע"א 1527/97 אינטרבילדינג; ע"א 900/01 רון קלס; ע"א 8131/06 אלישע בע"מ; ע"א 4271/00 מ.ל השקעות ופיתוח; ע"א 8763/06 מרדכי גבריאל; ע"א 4243/08 ורד פרי).

תמוה בעיני כיצד זה לא נשמעה על ידי אף אחד משופטי ההרכב עמדת מיעוט, וכיצד פסקי הדין הנ"ל אפילו לא אוזכרו. ניתן לדעתי להימנע מתוצאת פסק הדין הנ"ל על ידי הגשת השגות ועררים אשר ימשכו על פני תקופה ארוכה עד לסיום הפרויקט, ומתן הסכמה להסדר עם רשויות המס לגבי שווי המכירה, אך ורק לאחר שהקבלן יסיים לבצע את עבודות הבנייה. במילים פשוטות, כל עוד הקבלן לא סיים את עבודתו יש להשאיר את עניין שווי המכירה במחלוקת עם רשויות המס.

דרך אחרת להימנע מתוצאות פסק הדין היא לסכם עם רשויות המס את שווי המכירה תוך התליית השווי בסיום עבודות הבנייה על ידי הקבלן ותוך קביעה מפורשת, כי המנהל יתקן את השווי אם יתברר במשך 4 שנים שהקבלן לא יסיים את עבודות הבנייה, אשר על פיהן חושב שווי המכירה.

יוצא אפוא, כי פסק הדין של בית המשפט העליון עלול לגרום להגשתם של השגות ועררי מס רבים במטרה למנוע את תוצאתו הבעייתית של פסק הדין, אלא אם רשות המיסים תשכיל להסתייג מתוצאות פסק הדין בהוראת ביצוע מקלה, ויפה שעה אחת קודם.

חזרה לדף מאמרים בנושא מיסוי מקרקעין